Weisungen StG § 36 f. / 77 f. Nr. 2 2. Warenreserve
2.1 Warenvorräte
Steuerpflichtige, die ein mengenmässig vollständiges Inventar führen und der Veranlagungsbehörde genügend Angaben über die Anschaffungs- und Herstellkosten bzw. den Marktwert liefern, können die Warenlager bis zu einem Drittel unter diesen Werten bilanzieren.
Eine weitergehende Unterbewertung ist nur dann zulässig, wenn nachweisbar überdurchschnittliche Risiken vorliegen. So wird beispielsweise in der Modebranche neben dem allgemeinen Warenlagerrisiko noch eine Demodierungs-Rückstellung zugestanden. Gewisse Unebenheiten und Ungleichheiten des Pauschalabzuges sind in Kauf zu nehmen, d.h. dass die pauschale Rückstellung auf risikofreien Waren gleich hoch ist wie auf alten, demodierten Artikeln (RE 1961/62 Nr. 57). Andernfalls sind die demodierten Artikel separat zu ermitteln und im Rahmen der Einzelbewertung mit ihrem tieferen Liquidationswert einzusetzen, wobei dann auf dem restlichen Warenwert die ordentliche Warenreserve von 33 % gewährt wird. Bei diesen speziellen Inventarbewertungen sind die überdurchschnittlichen Risiken, resp. der tiefere Marktwert anhand entsprechender Unterlagen nachzuweisen. Steuerpflichtige haben sich bei der Inventarbewertung insbesondere auch an den handelsrechtlichen Bilanzierungsgrundsatz der Kontinuität (Stetigkeit in Darstellung und Bewertung) zu halten, d.h. die Bewertung hat nach den gleichen Grundsätzen wie in den Vorjahren zu erfolgen.
Bei einem Rückgang des Inventarwertes ist jeweils die Wertberichtigung auf dem Warenlager anzupassen (Auflösung der Rückstellung gemäss § 36 Abs. 4 bzw. § 77 Abs. 4 StG).
2.2 Angefangene Arbeiten
2.2.1 Industriebetriebe
Die angefangenen Arbeiten von Industriebetrieben werden unter den Vorräten als Halb- und Fertigfabrikate zu den Herstellkosten bilanziert, womit der pauschale Warendrittel gemäss Ziff. 2.1 zur Anwendung gelangt (vgl. aber Ziff. 2.2.3).
2.2.2 Bauunternehmungen und Dienstleistungsbetriebe
Die Bauunternehmungen haben ihre Arbeiten, die am Bilanzstichtag noch nicht vollendet sind, zu den Herstellungskosten unter den angefangenen Arbeiten zu bilanzieren (zur Differenzierung zwischen Akkord- und Regiearbeiten vgl. StE 1989 B 72.12. Nr. 2). Rechtlich sind die angefangenen Bauten, sofern sie auf fremdem Boden stehen, grundsätzlich den Forderungen gleichzustellen (Handbuch der Wirtschaftsprüfung 1998 Bd. 1, S. 141).
Angefangene Arbeiten sind auch bei Dienstleistungsgesellschaften (insbesondere Treuhand- und Architekturbüros) zu den "Herstellkosten" aktivierungspflichtig. In der Praxis wird das aufgelaufene Zeithonorar [aufgelaufene Stunden * verrechenbare Stundensätze] vermindert um den Einschlag von 40 % für Verwaltungsgemeinkosten als bilanzierungspflichtige Herstellkosten betrachtet (StE 1991 B 72.12 Nr. 5).
Auf den angefangenen Arbeiten besteht kein Lagerhaltungsrisiko (u.a. kein Absatzrisiko) - der Warendrittel wird demzufolge nicht gewährt. Das Unternehmen hat lediglich das Risiko der Zahlungsunfähigkeit der Bestellerin bzw. des Bestellers (Debitorenrisiko) zu tragen, das nicht höher ist als bei den Debitoren. Dieses Risiko ist schon deshalb nicht sehr hoch einzuschätzen, weil regelmässige Kostenvorschüsse vergütet werden. Der konkrete Nachweis eines höheren Risikos durch das Unternehmen im Einzelfall bleibt jedoch vorbehalten.
Das Risiko der Kostenüberschreitung dürfte sich auf einzelne grosse Bauwerke mit mehrjähriger Bauzeit beschränken, wofür keine pauschalierte Rückstellung zulässig ist.
2.2.3 Einzelanfertigungen aufgrund von festen Bestellungen
Bei solchen Aufträgen sind sämtliche aufgelaufene Kosten, einschliesslich der Kosten bereits erbrachter Verkaufsleistungen zu aktivieren (vgl. Handbuch der Wirtschaftsprüfung 1998 Bd. 1, S. 147). Ein diesbezügliches Lager- oder Absatzrisiko besteht nicht, womit nur die ordentliche Delkredere-Rückstellung zulässig ist.
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