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Die Besteuerung wird bei sämtlichen Eigentumswechseln, die aufgrund des Erbrechts erfolgen, aufgeschoben. Erwirbt eine Erbin oder ein Erbe durch Zuschlag im Rahmen einer öffentlichen Steigerung nach Art. 612 ZGB ein Grundstück, so ist eine steueraufschiebende Veräusserung anzunehmen (RB 1982 Nr. 100).
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1. Erbteilung
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Ein Steueraufschub infolge Erbteilung ist nur bei Auflösung der Erbengemeinschaft im Sinne von Art. 602 ZGB gegeben, nicht aber bei Auflösung anderer aus der Erbengemeinschaft hervorgegangenen Gesamt- oder Miteigentumsverhältnisse wie beispielsweise durch Vertrag errichtete Gemeinderschaften (Art. 336 f. ZGB), einfachen Gesellschaften, Kollektivgesellschaften (RB 1998 Nr. 155; RB 1986 II Nr. 74; RB 1991 Nr. 39; StE 1995 B 42.31 Nr. 5). Wird z.B. eine Liegenschaft von einem Mitglied der Gemeinderschaft übernommen oder von Dritten erworben, so ist eine steuerbegründende Veräusserung im Sinn von § 3 Ziff. 1 GGStG gegeben, sofern nicht ein anderer Steueraufschubstatbestand erfüllt ist.
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Die Besteuerung wird auch bei einem Eigentumswechsel infolge Teil-Erbteilung aufgeschoben (LGVE 1985 II Nr. 28).
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2. Erbvorbezug
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Ein Erbvorbezug im Sinne dieser Bestimmung ist dort anzunehmen, wo die mutmassliche Erblasserin oder der mutmassliche Erblasser - im Zeitpunkt der Veräusserung in der Regel unentgeltlich - jedoch auf Anrechnung am Erbteil - zukünftigen Erbinnen und Erben einen Vermögensvorteil durch Übertragung eines Grundstücks zukommen lässt (Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, § 216 N 159 ff.; LGVE 2000 II Nr. 28). Die Besteuerung ist auch bei teilweiser Entgeltlichkeit des Erbvorbezugs vollumfänglich aufzuschieben. Dies ist grundsätzlich selbst dann der Fall, wenn die mutmassliche Erblasserin oder der mutmassliche Erblasser trotz der Übertragung der Liegenschaft unter dem Verkehrswert einen Gewinn realisiert. Zwischen dem Verkehrswert des Grundstücks und der Gegenleistung der zukünftigen Erbinnen und Erben muss aber ein offensichtliches Missverhältnis (d.h. rund 25 % des Verkehrswertes) bestehen (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N 162). Die Gegenleistung der zukünftigen Erbinnen und Erben für das Grundstück darf mit andern Worten 75 % von dessen Verkehrswert nicht übersteigen (s. Beispiel unten). Eine allfällige Ausgleichspflicht (Art. 626 ff. ZGB) wird in diesem Zusammenhang nicht berücksichtigt.
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Zur Gegenleistung der Käuferschaft gehört neben einer allfälligen Barzahlung sowie der Übernahme bestehender Hypothekarschulden insbesondere auch der Barwert eines zugunsten der Verkäuferschaft eingeräumten unentgeltlichen Wohnrechts oder einer Nutzniessung. Bei der Berechnung dieses Barwerts (vgl. § 9 N 10, Beispiel b) ist vom jährlichen Nettoertrag auszugehen, d.h. vom Mietwert (100%) bzw. Mietertrag abzüglich der von der wohnrechts- bzw. nutzniessungsberechtigten Person allenfalls getragenen Schuldzinsen und Unterhaltskosten (letztere gemäss dem bei der Staats- und Gemeindesteuerveranlagung zur Anwendung gelangenden Abzugssystem; LU StB Weisungen StG § 39 Nr. 2 Ziff. 2).
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Beispiel:
X veräussert seiner Tochter eine Eigentumswohnung (Katasterwert Fr. 400'000.--; Anlagewert Fr. 300'000.--). Die Tochter verpflichtet sich zur Übernahme der Hypothekarschulden von Fr. 300'000.-- sowie zu einer Zahlung von Fr. 50'000.-- an ihren Bruder. Fr. 50'000.-- werden ihr als Erbvorbezug angerechnet.
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Da die Leistungen der Erwerberin (insgesamt Fr. 350'000.--) 75 % des Wertes der Eigentumswohnung von Fr. 400'000.--, d.h. Fr. 300'000.--, übersteigen, ist kein Steueraufschub wegen Erbvorbezugs möglich. X hat einen Grundstückgewinn von Fr. 50'000.-- (Veräusserungswert von Fr. 350'000.-- ./. Anlagewert von Fr. 300'000.--) zu versteuern.
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Die Übergabe einer landwirtschaftlichen Liegenschaft zum Katasterwert (Ertragswert) an Nachkommen gilt als steueraufschiebende Veräusserung (VGE vom 7.7.1989 i.S. M.)
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Kein Steueraufschub ist anzunehmen, wenn das Rechtsgeschäft zwar als "Erbvorbezug" bezeichnet wird, in diesem "Erbvorbezug" aber im wesentlichen eine gewöhnliche Veräusserung erblickt werden muss. Die von den Parteien gewählte Bezeichnung und Form des Rechtsgeschäfts ist nicht massgebend. Kein Steueraufschub ist zu gewähren, wenn der Erbvorbezug in der Ausrichtung einer Geldsumme besteht, die anschliessend für den Kauf eines Grundstücks verwendet wird (VGE vom 21.11.1988 i.S. H.).
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3. Schenkung
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Bei Schenkungen, die völlig unentgeltlich erfolgen, ist die Besteuerung aufzuschieben. Für die sogenannten gemischten Schenkungen sind zwei Fälle zu unterscheiden: Sofern die von den Beschenkten erbrachten Gegenleistungen geringer sind als der Anlagewert des geschenkten Grundstücks, ist die Besteuerung aufzuschieben. Übersteigen die von den Beschenkten erbrachten Gegenleistungen den Anlagewert des geschenkten Grundstücks, hat die schenkende Person den von ihr realisierten Grundstückgewinn zu versteuern (nStP 1999, 37 und 121; BStP 1996, 24; Zwahlen in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Art. 12 StHG N 33). Es liegt eine steuerbegründende Veräusserung vor mit der Folge, dass die Beschenkten bei einer Weiterveräusserung die von ihnen erbrachten Gegenleistungen als anrechenbare Aufwendungen abziehen können und für die Berechnung der Besitzesdauer auf den Zeitpunkt der Schenkung abgestellt wird.
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Bei Schenkungen an juristische Personen, die der Gewinnsteuer unterliegen, gilt nach § 17 Abs. 3 als Veräusserungswert der Wert, zu dem das Vermögensobjekt bei den juristischen Personen aktiviert wird.
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