Voraussetzung für die Verlustverrechnung ist das Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Merkmale der selbständigen Erwerbstätigkeit sind:

• frei gewählte Organisation
• nach Aussen sichtbares Teilnehmen am Wirtschaftsverkehr
• eigenes Risiko
• kombinierter Einsatz von Kapital und Arbeit
• Gewinnabsicht
• Kontinuität der wirtschaftlichen Aktivität

Verluste in der Anfangsphase einer Unternehmung sind nicht aussergewöhnlich. Sofern tatsächlich eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgeübt wurde, sind Verluste in der Aufbauphase einer Unternehmung steuerlich zu anerkennen. Verluste aus Hobby bzw. Liebhaberei hingegen berechtigen nicht zur Verlustverrechnung (vgl. Luzerner Steuerbuch, Band 2, Unternehmenssteuerrecht, § 25 Nr. 1 Ziff. 1.2).

Nicht verrechnete Verluste können nur dann in die Folgeperiode vorgetragen werden, wenn weiterhin eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgeübt wird (vgl. Abschnitt 1.1.2).

An die Art der selbständigen Erwerbstätigkeit werden keine hohen Anforderungen gestellt. Insbesondere ist es für die Verlustverrechnung nicht erforderlich, dass das den Verlust verursachende Unternehmen im Zeitpunkt der Verlustverrechnung noch in der gleichen Form betrieben wird.

Das unternehmerische Handeln ist je länger je mehr einem steten Wandel unterworfen. Der/die Unternehmer/Unternehmerin muss ihre/seine Geschäftstätigkeiten laufend den Bedürfnissen des Marktes anpassen. Dabei müssen Unternehmen bzw. Unternehmenstätigkeiten umgestaltet werden. Selbst die Aufgabe eines Betriebs unter gleichzeitiger oder zeitverschobener Wiederaufnahme eines anderen Betriebs ist häufig anzutreffen.

Der/Die anpassungsfähige Unternehmer/in wird steuerlich nicht benachteiligt. Die Verlustverrechnung bleibt daher ungeachtet der vorgenommenen Umgestaltung der unternehmerischen Tätigkeit erhalten, solange eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgeübt wird.

Ein zeitlicher Unterbruch in der selbständigen Erwerbstätigkeit führt nicht zum Wegfall des Verlustvortrages.

Beispiel 13:

Verlust aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Aufgabe Restaurant per 30.6.2003)	-80'000
unselbständiges Einkommen (Aufnahme per 1.7.2003)	36'000
Steuerbares Einkommen 2003	-44'000
unselbständiges Einkommen (Aufgabe per 31.3.2004)	24'000
Gewinn aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Eröffnung Sportgeschäft per 1.4.2004)	12'000
Verlustvortrag aus 2003	-44'000
Steuerbares Einkommen 2004	*-8'000
* kann auf Steuerperiode 2005 vorgetragen werden

Die Verlustverrechnung verfällt hingegen mit der Veranlagung der ersten vollen Steuerperiode ohne selbständiges Erwerbseinkommen. Vorbehalten bleibt die Wiederaufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit in einer späteren Steuerperiode (vgl. Abschnitt 1.3.8).

Beispiel 14:

Verlust aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Aufgabe Restaurant per 30.6.2003)	-80'000
unselbständiges Einkommen (Aufnahme per 1.7.2003)	36'000
Steuerbares Einkommen 2003	-44'000
unselbständiges Einkommen	72'000
Steuerbares Einkommen 2004	72'000

Bei Umwandlung einer Einzelfirma in eine Kapitalgesellschaft geht der bis zum Umwandlungszeitpunkt noch nicht verrechnete Verlustvortrag nicht verloren. Der nun unselbständig erwerbende Inhaber der Beteiligungspapiere übt zwar keine selbständige Erwerbstätigkeit mehr aus, was den Verlustvortrag bei ihm persönlich ausschliesst. Der Verlust kann jedoch auf die Gesellschaft übertragen und dort verrechnet werden (Eidg. Steuerverwaltung, Kreisschreiben Nr. 5 vom 1. Juni 2004, Ziffer 3.2.3.3).

Umgekehrt können bei der Umwandlung einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft in eine Personenunternehmung die steuerlich noch unberücksichtigten Vorjahresverluste der übertragenden juristischen Personen bei der Festsetzung des steuerbaren Einkommens der natürlichen Person(en) in Abzug gebracht werden (Eidg. Steuerverwaltung, Kreisschreiben Nr. 5 vom 1. Juni 2004, Ziffer 4.2.6.2.2).

Die definitive Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit ist auf den Zeitpunkt der Beendigung der Liquidation der Unternehmung anzunehmen. Dieser Zeitpunkt fällt grundsätzlich mit der Einstellung der Betriebsaktivitäten zusammen. Auf diesen Zeitpunkt wird der Betrieb in der Regel veräussert, vermietet oder verpachtet.

Wird die Betriebstätigkeit kontinuierlich abgebaut und damit die Liquidation der Unternehmung über Jahre hingezogen, so ist die Aufgabe des selbständigen Erwerbs auf jenen Zeitpunkt anzunehmen, in welchem die Tätigkeit eingestellt wird.

Schliesst an die Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit eine Liquidationsphase mit effektiven Liquidationshandlungen an (z.B. Inkasso von Forderungen, Verwertung des Warenlagers etc.), so kann der Zeitpunkt der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit entsprechend hinausgeschoben werden.

Voraussetzung für die Verrechnung von Verlusten bzw. für den Vortrag von Verlustüberschüssen ist, dass der/die Steuerpflichtige die Verluste auch tatsächlich selbst getragen hat und seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit dadurch geschmälert wurde. Dies ist beispielsweise nicht der Fall bei einem Konkurs, bei dem die Gläubiger zu Schaden gekommen sind. Der verrechenbare Verlust wird in einem solchen Fall entsprechend reduziert.

Analoges gilt für gerichtliche oder aussergerichtliche Nachlassverfahren. Auch die im Rahmen von Sanierungen geleisteten Forderungsverzichte Dritter werden mit dem Verlustüberschuss verrechnet.

Beispiel 15:

* kann auf Steuerperiode 2004 vorgetragen werden, sofern die selbständige Erwerbstätigkeit weitergeführt wird

Bei der Vornahme von Ermessensveranlagungen ist ein allenfalls bestehender steuerlicher Verlustvortrag von Amtes wegen zu berücksichtigen.

Ergibt eine Ermessensveranlagung nach Verrechnung allfälliger bekannter oder geschätzter Verlustvorträge ein positives Einkommen, so gelten alle Verlustvorträge als verrechnet. In einer späteren Steuerperiode kann ein allenfalls ungenügend berücksichtigter Verlustvortrag nicht mehr nachgeholt werden.

Wird an Stelle des bisherigen selbständigen Haupterwerbs ein selbständiger Nebenerwerb aufgenommen, so gilt dies als Weiterführung der selbständigen Erwerbstätigkeit und berechtigt damit zum Vortrag der aus dem selbständigen Haupterwerb stammenden, noch nicht verrechneten Verlustüberschüsse. Gleiches gilt, wenn der Umfang des bisherigen selbständigen Haupterwerbs stark reduziert wird. Die Verrechnung von Verlustüberschüssen bleibt gewährleistet, solange eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgeübt wird.

Auch der Nebenerwerb muss die Kriterien für das Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit erfüllen (vgl. Abschnitt 1.3.1).    

In der Praxis kommt es vor, dass in einer auf das Jahr der Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit folgenden Steuerperiode Kosten anfallen, welche auf die seinerzeitige selbständige Erwerbstätigkeit zurückzuführen sind (z.B. Nachzahlung von AHV-Beiträgen).

Ein Verlustüberschuss kann nicht in die Folgeperiode übertragen werden, wenn keine selbständige Erwerbstätigkeit mehr ausgeübt wird. Gleiches gilt für die periodenfremde Geltendmachung von Aufwendungen aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Wird in der Bemessungsperiode keine selbständige Erwerbstätigkeit mehr ausgeübt, so ist der Abzug ausgeschlossen.

Der richtigen zeitlichen Abgrenzung der Aufwendungen per Liquidationsdatum kommt daher grosse Bedeutung zu. Dies gilt auch für jene Steuerpflichtigen, welche keine kaufmännische Buchhaltung führen (Ist-Methode). Solange die selbständige Erwerbstätigkeit andauert (vgl. Abschnitt 1.3.6) bzw. die Liquidationsphase nicht abgeschlossen ist (vgl. Abschnitt 1.3.3), können derartige Aufwendungen hingegen steuerlich berücksichtigt werden.

Bei Steuerpflichtigen, welche zu einem späteren Zeitpunkt erneut eine selbständige Erwerbstätigkeit aufnehmen, lebt ein aus früheren Jahren bestehender Verlustvortrag wieder auf, soweit dieser noch nicht verfallen ist.

Beispiel 16:

Verlustvortrag 2003 von -44'000 lebt infolge erneuter Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Jahr 2005 wieder auf; Verlustüberschuss von -10'000 kann auf das Jahr 2006 vorgetragen werden.

Der Verlustvortrag ist subjektiv verknüpft. Er lebt deshalb bei in ungetrennter lebenden Ehegatten nur dann wieder auf, wenn das Sportgeschäft vom gleichen Ehepartner betrieben wird, welcher auch den Verlust aus dem Restaurant erlitten hat.

Der Abzug der Verluste aus sieben der Steuerperiode vorangegangenen Geschäftsjahre gilt auch bei der Verlegung des steuerrechtlichen Wohnsitzes oder des Geschäftsortes innerhalb der Schweiz. Der Zuzugskanton ist selbstverständlich berechtigt Höhe und Bestand des geltend gemachten Verlustvortrages im Zeitpunkt der Verrechnung zu prüfen.

Für die interkantonale Steuerausscheidung sind Vorjahresverluste von Betriebsstätten ab dem 1. Januar 2001 nach der Gesamtverlustverrechnungsmethode auszuscheiden (Schweizerische Steuerkonferenz, Kreisschreiben Nr. 24 vom 17. Dezember 2003).

Bei der Gesamtverlustverrechnung wird der verrechenbare Gesamtverlust aus früheren Perioden vom Gesamtgewinn in Abzug gebracht, und erst der Restbetrag wird nach den zuvor definierten Quoten den einzelnen Kantonen zur Besteuerung zugewiesen. Die Gesamtverlustverrechnungsmethode löst die früher angewandte Teilverlustverrechnungsmethode ab. Aufgrund der Gesamtverlustverrechnungsmethode in Verbindung mit dem Kreisschreiben Nr. 27 der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 15. März 2007 über die Vermeidung von Ausscheidungsverlusten ist somit die Verlustverrechnung im interkantonalen Verhältnis weitgehend gewährleistet.